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2022-10-21 09:09:41
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10月26日，全國人民代表大會常務(wù)委員會通過了關(guān)于修改《中華人民共和國公司法》的決定。本次為完善公司股份回購制度的專項修訂，自公告之日起實施。本次《公司法》修改的主要內(nèi)容，一是補充和完善了允許回購股份的情形；二是適當(dāng)簡化股份回購的決策程序，提高公司持有本公司股份的上限，擴大公司對回購股份的持股量。股份期限；三是補充上市公司股份回購的規(guī)范性要求。本文主要對公司股份回購的財務(wù)處理和稅務(wù)處理所涉及的相關(guān)法律、法規(guī)和政策進行梳理和探討。
一、修改后的《公司法》規(guī)定的可以回購股份的情形
根據(jù)《公司法》第一百四十二條的規(guī)定，公司可以收購公司股份（返回回購的具體規(guī)定），概括如下：
序列號
允許回購的法定條件
是否需要公司股東大會決議
股份回購后注銷的期限
\n 是否需要通過公共中心化交易進行
1
減少公司注冊資本
需要股東大會決議
自取得之日起十日內(nèi)取消
2
其他持有本公司股份的公司合并
需要股東大會的決議
應(yīng)在六個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓或取消
3
股份用于員工持股計劃或股權(quán)激勵
根據(jù)授權(quán)，三分之二以上董事出席的董事會會議可以決議
公司持有的公司股份總數(shù)不得超過公司已發(fā)行股份總數(shù)的10%，并在三年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或注銷。
回購需公開中心化交易
4
股東不同意股東大會作出的公司合并或分立決議，要求公司收購其股份
應(yīng)在六個月內(nèi) 轉(zhuǎn)讓或注銷
5
使用股份進行轉(zhuǎn)換上市公司發(fā)行的可轉(zhuǎn)換為股票的公司債券
可由三分之二以上董事出席的董事會決議授權(quán)
公司持有的公司股份總數(shù)不得超過公司已發(fā)行股份總數(shù)的10%，并在三年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或注銷。
需要開放中心化交易進行回購
6
上市公司維護公司價值和股東權(quán)益所必需的
三分之二以上董事作為授權(quán)決議出席的董事會會議。
公司持有的公司股份總數(shù)不得超過公司已發(fā)行股份總數(shù)的10%，并在三年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或注銷。
需要通過公開的中心化交易進行回購
除上述簡要規(guī)定外，修改后的《公司法》第一百四十二條還規(guī)定，所有回購公司應(yīng)當(dāng)依法履行信息披露義務(wù)。此外，公司在回購股份時，不接受本公司股票作為質(zhì)權(quán)標的。
二、關(guān)于公司回購股份的財務(wù)處理問題
關(guān)于有限責(zé)任公司2006]67號文收購本公司股份的財務(wù)處理問題，規(guī)定如下：
（一）公司回購的股份在注銷或轉(zhuǎn)讓前，按庫存股管理，回購股份的費用全部轉(zhuǎn)入庫存股成本。但是，因與其他持有本公司股份的公司合并而發(fā)生的股份回購，如果合并各方在合并前后均由同一股東最終控制的，庫存股成本為參與合并的其他公司持有的庫存股。確認相關(guān)股份投資的賬面價值；非同一股東最終控制的，庫存股的成本按照參與合并的其他公司持有的本公司股份相關(guān)投資的公允價值確定。
庫存股被注銷時，相應(yīng)的股本將根據(jù)被注銷的股份數(shù)量減少。庫存股成本高于相應(yīng)股本的，依次沖減資本公積、盈余公積和以前年度未分配利潤；在這部分，增加資本公積。
庫存股轉(zhuǎn)讓時，轉(zhuǎn)讓收益高于庫存股成本的部分增加資本公積；低于庫存股成本的部分，依次沖減上年度資本公積、盈余公積和未分配利潤。
（二）因?qū)嵤﹩T工股權(quán)激勵措施而回購股份的，回購股份不得超過公司已發(fā)行股份總數(shù)的5%，所需資金控制在可供分配利潤范圍內(nèi)。投資者在本期金額內(nèi)。
員工股權(quán)激勵措施獲得股東大會批準的日期與股份回購日期不在同一年度的，公司應(yīng)當(dāng)在員工股權(quán)激勵措施通過時，將預(yù)計回購支出作為當(dāng)期可供投資者分配的利潤。保留的利潤不得分配。
公司回購股份時，應(yīng)當(dāng)將回購股份的全部費用轉(zhuǎn)入庫存股成本，同時將可以分配給投資者的利潤按照回購費用的金額轉(zhuǎn)入資本公積。
據(jù)此，公司在回購股份時，應(yīng)當(dāng)按照上述財務(wù)處理規(guī)定執(zhí)行。但需要重點說明的是，上述規(guī)定規(guī)定“因?qū)嵤﹩T工股權(quán)激勵措施而回購股份的，回購股份不得超過公司已發(fā)行股份總數(shù)的5%”。修改后的《公司法》第一百四十二條不一致，應(yīng)適用《公司法》第一百四十二條的規(guī)定。股份用于轉(zhuǎn)換上市公司發(fā)行的可轉(zhuǎn)換為股票的公司債券）、第六項（上市公司為維護公司價值和股東權(quán)益所必需的）公司持有的公司股份不得超過公司已持有的股份數(shù)量。三年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或注銷已發(fā)行股份總數(shù)的百分之十。
三、公司回購股份的稅務(wù)處理
（一）企業(yè)所得稅處理問題
1、被投資公司回購股份的稅務(wù)處理
在公司回購股份中，對于被投資公司或回購公司的稅務(wù)處理，財政部關(guān)于印發(fā)《關(guān)于《關(guān)于執(zhí)行《企業(yè)會計制度》及有關(guān)會計準則有關(guān)問題解答（三）的通知》（財會[2003]29號）有關(guān)規(guī)定如下： 根據(jù)《企業(yè)會計制度》，為減少資本金等目的，企業(yè)可以回購公司股票，是所有者權(quán)益的變動，回購價款與相應(yīng)股本的差額不計入損益；根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)以減資為目的回購公司股份時，回購價格與發(fā)行價格相同，其差額屬于企業(yè)權(quán)益的增減，不屬于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，企業(yè)以減資為目的回購公司股份的，會計處理符合稅法規(guī)定，無需進行稅務(wù)調(diào)整。
2、企業(yè)投資者退出或減少投資的稅務(wù)處理
回購股份的，視為公司法人股東退出或減少投資。 《關(guān)于所得稅若干問題的公告》（2011年第34號）與相關(guān)規(guī)定有關(guān)。公告規(guī)定，投資企業(yè)退出或減少投資分三步走。一是將與初始投資相當(dāng)?shù)牟糠执_認為投資回收；投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中扣除實收資本比例后的部分，確認為股利收入；第三，剩余部分確認為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，即財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。
其中，關(guān)于上述股息收入的企業(yè)所得稅問題，《企業(yè)所得稅法》第二十六條第二款規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等股權(quán)投資所得，免稅收入。此外，《企業(yè)所得稅法實施條例》第八十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十六條第二項所稱符合條件的居民企業(yè)之間取得的股利、紅利等股權(quán)投資收益是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）、（三）項所稱股利、紅利等股權(quán)投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行上市股票不滿12個月。投資收入。據(jù)此，若投資方為居民企業(yè)，結(jié)合上述法律規(guī)定，可以判斷在股份回購過程中提取資本或減少資本產(chǎn)生的利息收入是否為免稅收入。
上述第34號公告第三部分，即轉(zhuǎn)讓投資資產(chǎn)取得的收入，投資者為居民企業(yè)的，按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十六條的規(guī)定，計入投資者企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法實施”。應(yīng)納稅所得額等于所收購資產(chǎn)的公允價值減去股息收入減去投資成本。
當(dāng)然，如果被投資公司不取消回購股份，而選擇作為公司庫存股持有，則確認回購股份企業(yè)所得稅稅基的問題，按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定，以回購價格確認。
3、公司合并回購股份的稅務(wù)處理
一般來說，上市公司及其關(guān)聯(lián)方往往通過股份回購、減資等方式進行股權(quán)結(jié)構(gòu)整合。 ，即上市公司回購股份后，會有后續(xù)的并購重組。 《財政部關(guān)于企業(yè)改制業(yè)務(wù)辦理企業(yè)所得稅若干問題的通知》（財稅[2009]59號）第十條規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)、股權(quán)交易按步驟進行重整前后連續(xù)12個月內(nèi)跨步。根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，上述交易應(yīng)作為公司重組交易處理。因此，公司為后續(xù)并購而回購股份將面臨實質(zhì)重于形式和分配交易的風(fēng)險，應(yīng)予以重視。
（二）個人所得稅處理問題
公司因員工持股計劃或股權(quán)激勵回購股份的，在個人所得稅方面，上市公司需按照《關(guān)于股權(quán)激勵相關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅函[2009]461號）執(zhí)行。以及《財政部關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)持股所得稅政策的通知》（財稅[2016]101號）按照“工資、薪金所得”項目代扣代繳個人所得稅。
另外，根據(jù)《財政部關(guān)于繼續(xù)暫不征收個人轉(zhuǎn)讓股份所得個人所得稅的通知》（財稅字[1998]61號）：“1997年1月1日起，將上市公司股票轉(zhuǎn)讓給個人取得的所得，繼續(xù)暫免征收個人所得稅?！睋?jù)此，個人回購的上市公司個股（不含限制性股票）免征個人所得稅。
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